La legge di conversione del DL 104/2020 (art. 60, commi 7-bis – 7-quinquies) ha confermato la possibilità, per i soggetti che non adottano i principi contabili internazionali, di non imputare a Conto economico del bilancio 2020 fino al 100% della quota annua di ammortamento relativa alle immobilizzazioni materiali ed immateriali, “mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall’ultimo bilancio annuale regolarmente approvato”. Tale misura, che ha la finalità di mitigare gli effetti economici negativi sul bilancio 2020, potrebbe essere estesa agli esercizi successivi con decreto del MEF.

A chi si applica – La facoltà di deroga all’art. 2426, comma 1, n.2, c.c. viene concessa ai soli soggetti che per la redazione del bilancio applicano le norme del codice civile e i principi contabili nazionali emessi dall’OIC, mentre restano esclusi i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali IAS/IFRS. Si tende a ritenere che nell’ambito applicativo della norma rientrino anche le società che redigono il bilancio in forma abbreviata e le cosiddette microimprese; per quest’ultime, qualche dubbio sorgerebbe in relazione all’informativa da fornire in Nota integrativa, dal momento che tali imprese sono esonerate dalla redazione della stessa. L’orientamento prevalente è quello per cui le microimprese dovrebbero fornire adeguata informativa in calce allo Stato Patrimoniale.

Come si applica – Il meccanismo applicativo della norma prevede che la quota di ammortamento non effettuata nel 2020 viene imputata al conto economico relativo all’esercizio successivo (ossia quello che si chiuderà al 31.12.2021 per i soggetti “solari”); allo stesso modo vengono differite le quote di ammortamento successive, così producendo l’effetto di un allungamento temporale di un anno del piano di ammortamento originario dei cespiti.

Riserva indisponibile – I soggetti che decideranno di attivare la sospensione, parziale o totale, degli ammortamenti dovranno destinare il corrispondente ammontare ad una riserva indisponibile di utili, con la conseguenza che:

• se gli utili di esercizio sono di importo inferiore a quello della suddetta quota di ammortamento, allora la riserva dovrà essere integrata utilizzando riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili;
• in mancanza di utili, la riserva dovrà essere integrata attraverso una specifica destinazione degli utili degli esercizi successivi.

Informativa nel bilancio 2020 – Apposita informativa nella Nota integrativa dovrà essere fornita con riguardo all’attivazione della deroga e alla relativa motivazione, all’iscrizione e al relativo importo della corrispondente riserva indisponibile, agli impatti che tale disposizione genera sulla situazione patrimoniale e finanziaria e sul risultato economico d’esercizio.

Profilo fiscale – Dal punto di vista fiscale la norma introduce una deroga alla regola generale sancita dall’art. 109, comma 4, lett. b) del TUIR (secondo cui le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al Conto Economico relativo all’esercizio di competenza), in quanto i soggetti che si avvalgono della facoltà in esame possono comunque dedurre la quota di ammortamento non imputata a Conto Economico, sia ai fini IRES che ai fini IRAP. La deduzione anticipata rispetto all’imputazione a Conto economico genera così un effetto finanziario positivo in conseguenza del minor versamento delle imposte dirette da parte dell’impresa.

A fronte della deduzione senza imputazione civilistica in bilancio (disallineamento tra valore civilistico e fiscale), occorrerà rilevare le imposte differite con contropartita il relativo fondo imposte differite. Il fondo sarà riassorbito completamente nell’ultimo esercizio di ammortamento civilistico, posto in quello stesso periodo di imposta non si avrà alcuna quota di ammortamento fiscalmente deducibile. Nel caso di cessione del cespite in via anticipata rispetto al piano di ammortamento, invece, oltre all’utilizzo delle imposte differite stanziate in precedenza, dovrà essere svincolata anche la quota di riserva di utile corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata.

La disposizione non chiarisce se i soggetti che beneficiano della sospensione civilistica dell’ammortamento possano optare anche per la sospensione dell’imputazione dell’ammortamento anche ai fini fiscali, così non essendovi la necessità di procedere allo stanziamento delle relative imposte differite.