Al fine di incentivare la patrimonializzazione delle imprese, l’art. 19 co. 2-7 del DL 73/2021 (cd. “Decreto Sostegni-bis”) ha introdotto un rafforzamento dell’ACE per l’anno di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2020. Viene, inoltre, prevista la possibilità di usufruire dell’incentivo anticipatamente sotto forma di credito d’imposta, in alternativa all’ordinaria deduzione del rendimento nozionale dal reddito complessivo netto. Con il provvedimento attuativo n. 238235/2021 del 17 settembre 2021, l’Agenzia delle Entrate ha definito le modalità, i termini e il contenuto della comunicazione preventiva che le imprese interessate sono tenute a effettuare all’Agenzia al fine di utilizzare il credito d’imposta.

Peculiarità dell’agevolazione per il 2021

Pur essendo la disciplina in larga parte mutuata dalle previsioni in materia di ACE, molte sono le peculiarità della cd. super ACE:

• l’agevolazione viene calcolata sulla base di un maggior coefficiente di remunerazione, pari al 15% in luogo dell’1,3%;
• assumono rilievo esclusivamente le variazioni in aumento del capitale proprio del 2021 rispetto a quello esistente nel 2020, nel limite di 5 milioni di euro. L’eccedenza, invece, viene agevolata con l’ACE “ordinaria”.
• i conferimenti in denaro dei soci e le rinunce ai crediti confluiscono nella base di calcolo dell’agevolazione per il loro intero importo, indipendentemente dal periodo in cui si verificano (non viene richiesto il ragguaglio ad anno);
• l’agevolazione può essere fruita come deduzione dalla base imponibile oppure sottoforma di credito d’imposta. Il credito viene calcolato applicando al rendimento nozionale le aliquote Irpef ed Ires di cui agli artt. 11 e 77 del TUIR.
• i commi 4 e 5 stabiliscono dei meccanismi di recapture del beneficio fiscale fruito qualora nei due anni successivi al 2021 il patrimonio netto si riduca per cause diverse dall’emersione di perdite di bilancio.
• ai fini della determinazione delle variazioni in aumento da confrontare con l’importo degli incrementi sui quali si è usufruito del credito di imposta o con la variazione 2021, non rileva il limite del patrimonio netto risultante dal bilancio, in modo da non tenere conto dell’effetto di eventuali perdite di bilancio. Pertanto, possono usufruire della super ACE anche le imprese con patrimonio netto negativo al 31 dicembre 2020 o con il rinvio delle perdite previsto dall’art. 6 del DL 23/2020.

Soggetti interessati

In generale, possono beneficiare dell’agevolazione:

• Le società di capitali, gli enti commerciali e le stabili organizzazioni dei soggetti non residenti;
• Le persone fisiche che esercitano attività d’impresa;
• Le società in nome collettivo e in accomandita semplice (se in contabilità ordinaria).
• Le società e gli enti non residenti ex art. 73 co. 1 lett. d) del TUIR limitatamente alle stabili organizzazioni esistenti nel territorio dello Stato.

Calcolo del beneficio

L’art. 19 del DL Sostegni-bis stabilisce che, nel periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2020, per la variazione in aumento del capitale proprio rispetto a quello esistente alla chiusura del periodo di imposta precedente, si applichi un coefficiente di remunerazione del 15%, considerando un ammontare massimo di variazione pari a 5 milioni di euro, indipendentemente dall’importo del patrimonio netto risultante dal bilancio [1].

[1] La disciplina generale, infatti, prevede che la base ACE non possa mai eccedere il patrimonio netto risultante dal relativo bilancio, compreso il risultato dell’esercizio.

Con riferimento all’eventuale eccedenza e alla restante parte di variazione in aumento del capitale proprio rispetto a quello esistente alla chiusura dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2010, il rendimento nozionale è valutato con l’aliquota dell’1,3%.

Ad esempio, si consideri una società di capitali che nel 2021 ha accantonato a riserva l’utile del 2020 per 600.000 euro e ricevuto dai soci versamenti in conto capitale per 2 milioni di euro. La variazione in aumento del capitale proprio è, quindi, pari a 2,6 milioni di Euro. L’importo del rendimento nozionale è pari a 390 mila euro (15% degli incrementi), mentre il credito d’imposta è pari a 93.600 euro (il 24% del rendimento nozionale).

Comunicazione all’Agenzia delle Entrate dei dati per la determinazione del credito d’imposta

I soggetti che possiedono i requisiti per accedere al credito d’imposta comunicano all’Agenzia delle Entrate:

• la variazione in aumento del capitale proprio nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2020 rispetto a quello esistente alla chiusura del periodo d’imposta precedente,
• il rendimento nozionale calcolato sulla base dell’aliquota del 15 per cento, e
• il credito d’imposta calcolato applicando al rendimento nozionale le aliquote Irpef o Ires.

La comunicazione ACE deve essere presentata esclusivamente con modalità telematiche. La comunicazione può essere inviata dal 20 novembre 2021 fino alla scadenza del termine ordinario per la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2020.

La comunicazione ACE può essere inviata con riferimento a uno o più incrementi del capitale proprio. Se, ad esempio, nel 2021 sono stati effettuati due distinti versamenti da parte dei soci, la società può presentare una prima comunicazione ACE per il primo versamento, in modo da poter compensare anticipatamente il credito d’imposta derivante da questo apporto, e poi una seconda comunicazione, senza dover riportare gli incrementi indicati nella comunicazione precedente.

Entro 5 giorni dall’invio della comunicazione, l’Agenzia delle Entrate rilascia una prima ricevuta che ne attesta la presa in carico oppure lo scarto. Per poter utilizzare il credito d’imposta è, però, necessario attendere il riconoscimento da parte dell’Agenzia, che può avvenire entro 30 giorni dalla data di presentazione della comunicazione.

Essendo la compensazione nel modello F24 subordinata alla comunicazione del riconoscimento del credito, l’orizzonte temporale su cui si va a collocare il beneficio è individuabile nel dicembre del 2021. Infatti, a meno di comunicazioni ACE tempestive e di rapidi riscontri da parte dell’Agenzia, il credito d’imposta non potrà essere utilizzato per la scadenza dei secondi acconti delle imposte sui redditi e dell’Irap prevista il 30 novembre 2021.

Modalità di fruizione del credito d’imposta

Il credito di imposta può essere utilizzato, previa comunicazione del riconoscimento del credito da parte dell’Agenzia delle Entrate, dal giorno successivo:

• a quello di avvenuto versamento del conferimento in denaro,
• alla rinuncia o alla compensazione di crediti ovvero
• alla delibera assembleare di destinare, in tutto o in parte, a riserva l’utile di esercizio.

Il credito di imposta:

• è utilizzabile a fronte di tutti i versamenti da effettuarsi tramite modello F24;
• non è produttivo di interessi;
• deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi;
• non concorre alla formazione del reddito d’impresa né della base imponibile dell’Irap;
• non rileva ai fini del rapporto di cui all’art. 109 co. 5 del TUIR

Per quanto riguarda le modalità di fruizione del credito, esso può:

• essere utilizzato in compensazione senza limiti di importo;
• essere chiesto a rimborso;
• essere ceduto, con facoltà di successiva cessione del credito ad altri soggetti, ed è usufruito dal soggetto cessionario con le stesse modalità previste per il soggetto cedente.

Relativamente alle comunicazioni ACE per le quali l’ammontare del credito d’imposta fruibile sia superiore a 150 mila euro, il credito è utilizzabile in esito alle verifiche previste dal D.lgs. 6 settembre 2011, n. 159 (“Codice Antimafia”).

Meccanismo di recapture dell’agevolazione

I commi 4 e 5 dell’art. 19 contengono delle clausole finalizzate ad evitare un utilizzo strumentale della super ACE a fronte di incrementi patrimoniali meramente temporanei e finalizzati al solo beneficio fiscale. La norma richiede, infatti, un monitoraggio degli incrementi ACE avvenuti nel corso del 2022 e del 2023 rispetto al patrimonio netto esistente al 31 dicembre 2021. Ciò significa che per godere integralmente della super ACE occorrerà che gli incrementi posti a base del beneficio rafforzato rimangano nel patrimonio dell’impresa almeno fino al 2023.

Qualora l’incentivo sia stato fruito avvalendosi dell’opzione per il credito d’imposta, il comma 4 prevede che sia recuperato il beneficio fiscale fruito anticipatamente qualora nel 2021 si verifichino decrementi del capitale proprio che riducano gli incrementi che hanno dato luogo al credito d’imposta. Se, quindi, la variazione del capitale proprio del periodo d’imposta 2021 risulti inferiore agli incrementi effettuati nello stesso periodo d’imposta, il credito d’imposta andrà restituito in proporzione alla differenza tra la predetta variazione del capitale proprio e gli incrementi. Analogo meccanismo di controllo è previsto per i periodi d’imposta 2022 e 2023.

Qualora, invece, la super ACE sia stata fruita mediante l’ordinario meccanismo di detassazione del reddito complessivo, il comma 5 prevede che:

• se nel 2022 risulta una variazione in aumento inferiore a quella del 2021, il beneficio fiscale fruito nel 2021 deve essere restituito, attraverso una variazione in aumento del reddito complessivo del 2022, per un importo pari al 15% della differenza tra la variazione 2021 e la variazione 2022;

se nel 2023 risulta una variazione in aumento del capitale proprio inferiore rispetto a quella del 2021, il beneficio fiscale fruito nel 2021 è restituito con una variazione in aumento del reddito complessivo del 2023, per un importo pari al 15% della differenza tra la variazione in aumento del capitale proprio 2021 e quella 2023 (al netto dell’eventuale ripresa già effettuata nel 2022).